Tilintarkastuksen suunnittelu

Tilintarkastusprosessi

Tilintarkastusprosessi alkaa tilintarkastustoimeksiannolla, jossa tilintarkastaja sopii toimeksiannosta niiden henkilöiden kanssa, jotka vastaavat tilinpäätöksestä eli käytännössä yrityksen hallitus ja toimitusjohtaja, jos kyseessä on osakeyhtiö. Toimeksiantokirje on dokumentti, johon kirjataan toimeksiannon ehdot, lisäksi sen tarkoituksena on vahvistaa se, että toimeksiantaja ja tilintarkastaja ymmärtävät ehdot samalla tavalla. Kirjeen sisältöön kuuluu muun muassa toimeksiannon vastaanottaminen, tilintarkastuksen tavoitteet ja laajuus, kummankin osapuolen velvollisuudet, sekä raportointi muoto.

Tilintarkastuksen suunnittelu on tärkeä osa itse tarkastusta, koska sen avulla huomio kiinnitetään oleellisiin kohteisiin, virheet ja puutteet havaitaan ja tarkastus pysyy aikataulussa. Suunnittelu ei ole itsessään vain vaihe, joka suoritetaan enne tarkistusta, vaan se elää tarkastuksen mukana ja huomioita tehdessä se voi muuttua. Tilintarkastajan tehtävänä on laatia kokonaisstrategia(yleissuunnitelma), jonka tavoitteena on ohjata suunnitelman laatimista yksityiskohtaisesti. Tämän tulee huomioida ainakin seuraavat asiat: tarkastuskohteen toiminnan luonne, tarkastuskohteen kirjanpitojärjestelmä ja sisäinen valvonta, riskit ja olennaisuus, sekä tarkastustyön organisointi, ohjaus ja työn valvominen. Pienemmissä yrityksissä tällaisen strategian ei tarvitse olla liian suuri prosessi, jos toimintatavat ovat yksinkertaisia. Mitä suurempi ja monimutkaisempi tarkistuskohde, sitä yksityiskohtaisempi strategia. Itse tilintarkastussuunnitelma on kuitenkin strategiaa yksityiskohtaisempi ja sisältää myös ne operatiiviset toimenpiteet, kaikessa laajuudessaan, joita käytetään tarkastuksen suorittamiseksi. Se sisältää tarvittavien tarkastustoimien laajuuden, ajoituksen, sekä niiden yksityiskohtaiset luonteet.

Tilintarkastusriski

Tilintarkastusriski tarkoittaa riskiä, joka muodostuu siitä, että tilintarkastaja ei huomaa olennaista virhettä tai puutetta tilinpäätöksessä, vaan antaa silti vakiomuotoisen tilintarkastuslausunnon. Tämä riski voidaan jakaa kahteen osaan, jotka ovat: Olennaisen virheen tai puutteen riski ja Havaitsemisriski. Ensimmäinen näistä tarkoittaa sitä, että laadittu tilinpäätös sisältää olennaisia virheitä ja/tai puutteita ennen tarkastusta. Havaitsemisriski taas tarkoittaa sitä, että tilintarkastaja ei onnistu tarkastusta suorittaessaan havaitsemaan näitä edellä mainittuja virheitä. Havaitsemisriskin eliminointi on lähes mahdotonta, koska tilintarkastaja ei lähes koskaan tarkasta kaikkea kirjanpitoaineistoa, eikä se yleensä olisi oleellistakaan.

 Olennaisen virheen tai puutteen riski on jaettu vielä kahteen alaluokkaan: toimintariski ja kontrolliriski. Toimintoriski tarkoittaa jonkin tietyn tilinpäätöksen erän tai yrityksen toiminnon alttiutta virheelle tai puutteelle. Tämä riski voi olla hyvin erilainen riippuen asiayhteydestä. Käytännössä, mitä monimutkaisempi toiminto on kyseessä, sitä suurempi toimintoriski siihen sisältyy. Kontrolliriskillä tarkoitetaan sitä, että yhteisön oma sisäinen valvonta ei onnistu havaitsemaan itse virheitä tai puutteita ajoissa.

Tilintarkastajan täytyy tarkastusta tehdessään ottaa huomioon kirjanpidon tapahtumien oleellisuus ja riskialttius ja ohjata tarkastustoimintaansa sen mukaan. Se mikä määrittää oleellisuuden, on tilintarkastajan ammatillisen harkinnan varassa. Olennaisuus vaikuttaa siis käytännössä tilintarkastajan tarkastustoimenpiteisiin, kuten niiden luonteeseen ja laajuuteen. Olennaisuuteen liittyen tilintarkastaja valitsee ne toimenpiteet, joiden avulla arvioi pystyvänsä laskemaan tilintarkastusriskin hyväksyttävälle tasolle.

Tilintarkastuksenevidenssi

Tilinpäätöksen suunnittelun kannalta on tärkeä, kuten edellä on mainittu, että tilinpäätös on laadittu säädösten ja määräysten puitteissa. Tärkeätä on myös, että tilinpäätös antaa oikean ja riittävän tiedon yrityksen tai yhteisön tuloksesta ja taloudellisesta asemasta. Merkittävää on myös, ovatko tarkastuskohteen vastuuvelvolliset toimineet lainmukaisesta. Tilintarkastajan on pystyttävä vastaamaan edellä mainittuihin kohtiin tilintarkastusevidenssiin perustuvalla selkeällä kirjallisella lausunnolla.

• Tilintarkastusevidenssi = Tilintarkastuksen johtopäätöksenä käytetty kirjallinen, suullinen sekä muu relevantti tieto, jota on käytetty johtopäätöksen perustana.

Tilintarkastajan on arvioitava käyttämiensä tietojen luotettavuutta, jotta tilinpäätöksenevidenssi on mahdollisimman luotettava. Evidenssiä tulee arvioida ja tutkia, jotta voidaan varmentaa, että tilinpäätös antaa oikean ja vaadittavan kuvan tuloksesta ja taloudellisesta asemasta. Jos tilintarkastajalla on syytä epäillä aineiston alkuperää tai luotettavuutta, tulee tarkastajan tutkia ja selventää aineistoa. Yleisesti tilintarkastaja joutuu luottamaan suuntaa antavaan evidenssiin, siksi evidenssiä tulee hankkia enemmän. Toimialan riskit ja riskin suuruus vaikuttavat tilintarkastusevidenssin määrän hankkimiseen. Evidenssin luotettavuutta lisää alkuperäiset asiakirjat, ulkopuoliset lähteet esim. tilintoimisto, kirjanpito- ja sisäisen valvonnanjärjestelmien tehokkuus sekä kirjallinen aineisto ja eri lähteiden evidenssin yhdenmukaisuus.

Tilintarkastusevidenssiä kerätessään tarkastaja voi esittää vapaamuotoisia kysymyksiä esim. työntekijöiltä ja johdolta tai hallintaelimiltä, mutta näistä saatuja vastauksia pitää tutkia evidenssin laadun varmistamiseksi. Tilintarkastaja voi myös kerätä evidenssiä analyyttisesti vertaamalla tärkeitä suhdelukuja, budjetteja, edellisen tilikauden tietoja toisiinsa ja nykyiseen. Analyyttisia menetelmiä käytetään, kun tarkastaja suunnittelee kohteen tilintarkastusta, jotta tarkastaja ymmärtää ja tunnistaa toimialan riskit sekä liiketoiminnan. 

Tilintarkastusevidenssin hankinnassa käytettyjä todentamismenetelmiä ovat muun muassa:

-          -Empiirinen todentaminen: esim. yhteisön varojen, kuten arvopapereiden ja varastojen fyysinen inventointi. 

-         - Auktoriteettiin perustuva todentaminen: esim. auktoritatiivisia lausuntoja, jotka ovat suullisia tai kirjallisia. Tilintarkastajan täytyy itse arvioida lausuntojen luotettavuus. Muita esimerkkejä ovat riippumattomien osapuolten lausunnot esim. saldo vahvistukset, viralliset asiakirjat (virastojen), verotuspäätökset. Kirjeenvaihto ja sähköposti. 

-          -Rationaalinen todentaminen: on johdonmukaista päättelyä esim. tilintarkastajan tai yhteisön laatimat laskelmat, jotka tilintarkastaja on tarkistanut, tilintarkastajan itsensä lomat analyysit sekä tarkkailu menetelmät esim. riskien hallinta. 

-        

           - Pragmaattinen todentaminen: evidenssi, joka on ammattitaitoisen tilintarkastajan toimesta hankittu muulla tavoin esim. tarkastusajankohdan jälkeiset tapahtumat, jotka esim. tulevat suoritteet vasta seuraavalla tilikaudella. Havaittujen saamisten yhteen sopivuus seuraavan tilikauden alussa saaduista suorituksista.

 

Tilintarkastustyön dokumentointi

Tilintarkastusdokumentaatio on aineistoa, johon on selvästi merkitty suoritetut tilintarkastustoimenpiteet, hankitut evidenssit, sekä tilintarkastajan johtopäätökset. Tutumpi nimi tälle dokumentaatiolle on työpaperi. Näihin lukeutuvat myös tilintarkastusohjelmat, erilaiset analyysit, muistiot, sekä merkittäviä asioita koskevat sähköiset ja mahdollisesti fyysiset kirjeenvaihdot. Dokumentaatio voi sisältää myös kopioita yhteisön asiakirjoista, joilla on oleellinen vaikutus tarkastusta tehdessä ja tilinpäätöstä arvioidessa. Kaiken tilintarkastustyön dokumentointi on tärkeää ja myös hyödyllistä, koska näin tehdessä on paljon helpompi käydä läpi evidenssi ja johtopäätökset, valmistellessaan tilintarkastuskertomusta, kun kaikki on dokumentoitu asiallisesti. Dokumentaatio, joka on laadittu työn aikana, on myös yleensä tarkempaa ja luotettavampaa, kuin jälkikäteen kirjatut tiedot.

Tilintarkastusdokumentaation täytyy olla laadittu sillä tasolla, että kuka tahansa kokenut tilintarkastaja pystyy saamaan käsityksen tarkastuksessa suoritetuista toimista, niiden luonteesta ja laajuudesta, näiden toimenpiteiden tuloksista ja evidenssistä, sekä tarkastuksen aikana havaituista merkittävistä asioista ja johtopäätöksistä. Dokumentoidut toimenpiteet täytyy kirjata ylös tarpeeksi suurella tarkkuudella, jotta asioita voidaan tarkistaa myös jälkikäteen. 

Lähteet: Tomperi, S.: Tilintarkastus - normeista käytäntöön, Edita. 2018 s.33-53 

https://www.google.com/search?q=tilintarkastusevidenssi&ie=utf-8&oe=utf-8&client=firefox-b